Pojęcie „utworu”
Utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jest przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Przedmiotem prawa autorskiego jest zatem w obowiązującym stanie prawnym jedynie rezultat, nie zaś sam proces.
Rezultat ten musi się ponadto chociaż w minimalnym stopniu odróżniać od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, musi posiadać cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia, na co m.in. wskazuje użycie słowa „każdy”. Ponadto działalność twórcza musi mieć indywidualny charakter, nie oznacza on jednak nowości utworu, a tylko nadanie mu nowej postaci. Nowość, oryginalność obiektywna jest przesłanką charakterystyczną dla prawa własności przemysłowej, która oznacza, że wcześniej nie istniało określone rozwiązanie techniczne czy wzór. Natomiast oryginalność subiektywna indywidualność wskazuje na pochodzenie od określonego twórcy, mimo iż same treści mogą być znane. Cechą procesu twórczego jest to, aby był on subiektywnie nowy dla samego twórcy. Innymi słowy, proces ten powinien być wynikiem samodzielnego wysiłku twórczego, brać początek w umyśle twórcy, a rezultat działalności twórczej autora powinien być dla niego poprzednio nieznany.
Powszechnie przyjmuje się dzisiaj, że tworzenie nowego i rozwijanie istniejącego programu komputerowego (jego modyfikowanie jako szczególny rodzaj opracowania) stanowi działalność twórczą w rozumieniu prawa autorskiego. Ustawodawca zdecydował się zresztą na wyrażenie tej ochrony expressis verbis w art. 74 i n. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Warunki zastosowania preferencyjnej stawki
Możliwość skorzystania z podwyższonych kosztów powstaje wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego (art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Z możliwości odliczenia 50% kosztów uzyskania przychodu mogą skorzystać twórcy, a zatem w szczególności: muzycy, filmowcy, aktorzy, malarze, szkoleniowcy, wykładowcy, PR-owcy, marketingowcy, ale także osoby działające zawodowo w branży IT: informatycy czy programiści.
Stosunek prawny, na podstawie którego twórca uzyskuje przychód z praw autorskich, pozostaje bez znaczenia. Może on być zatrudniony zarówno na podstawie umowy o pracę, umowy o dzieło czy umowy zlecenia.
Należy jednak pamiętać, że ryczałtowej stawki 50% nie można zastosować w sytuacji, gdy twórca (programista, informatyk) będzie prowadził własną działalność gospodarczą (art. 22 ust. 12 ustawy o PIT). W takiej sytuacji będzie mógł on odliczać jedynie wydatki, które faktycznie poniósł.
Stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu dla przychodu twórcy na podstawie umowy o pracę
Organy podatkowe dopuszczając stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do przychodów programistów w ramach stosunku pracy, wskazują na kilka warunków, które powinny zostać spełnione łącznie:
a) Praca pracownika musi mieć charakter twórczy, pracownik musi być twórcą w rozumieniu prawa autorskiego, a efekty jego pracy muszą być utworem w rozumieniu tej ustawy;
b) Pracownik musi przenieść na podstawie umowy o pracę lub innych dokumentów zakładowych prawa majątkowe do stworzonych przez siebie utworów. (Por. wyr. NSA z 7.3.2013 r., II FSK 1378/11);
c) Umowa o pracę powinna szczegółowo wskazywać zakres obowiązków pracownika i wprost wskazywać na ich podział na obowiązki o charakterze twórczym (np. tworzenie programów komputerowych, aplikacji, stron internetowych) i pozostałe (np. korespondencja z klientami, koordynacja pracy zespołu). Zob. np. interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Warszawie z 7.5.2010 r. (IPPB2/415-113/10-2/MK1), z 15.3.2012 r. (IPPB4/415-14/12-4/MP) oraz z 30.7.2014 r. (IPPB2/415-466/14-2/AS); interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Bydgoszczy z 19.7.2013 r. (ITPB2/415-423/13/RS) oraz z 29.8.2013 r. (ITPB2/415-594/13/IB); interpretacja indywidualna Dyrektora IS Katowicach z 30.9.2013 r. (IBPBII/1/415-701/13/AA); z 3.10.2013 r. (IBPBII/1/415-693/13/AA); z 17.7.2014 r. (IBPBII/1/415-344/14/MZ) oraz z 30.7.2014 r. (IBPBII/1/415-379/14/MK);
d) Umowa o pracę powinna określać proporcję czasu pracy jaki pracownik ma poświęcić na prace twórcze i wypełnianie pozostałych obowiązków, przy czym nie można poprzestać wyłącznie na określeniu proporcji, należy także ustalić wysokość odrębnego wynagrodzenia. Tak uznał NSA w wyr. z 11.3.2015 r. II FSK 459/13;
e) Umowa o pracę powinna także określać jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich, a jaka część dotyczy czynności niechronionych prawem autorskim. Chociaż organy podatkowe nie wypowiadają tego wprost, to wydaje się, że proporcja wynagrodzenia za prace twórcze powinna odpowiadać procentowemu udziałowi pracy twórczej w ogólnym czasie pracy pracownika. Określenie tej wielkości powinno być zawarte bądź w umowie o pracę, bądź w innych postanowieniach obowiązujących danego pracodawcę i jego pracowników – na przykład w regulaminie wynagradzania, lub w innych jasno sprecyzowanych procedurach obliczania tego terminu. Por. wyr. WSA w Rzeszowie z 6.11.2012 r. (I SA/Rz 815/12); wyr. NSA z 12.3.2010 r. (II FSK 1791/08); wyr. WSA w Łodzi z 3.4.2014 r. (I SA/Łd 185/14);
f) Pracodawca powinien prowadzić ewidencję utworów stworzonych przez pracownika oraz czasu pracy poświęconego na ich stworzenie potwierdzającą realizację przez pracownika czasowego zaangażowania w obowiązki o charakterze twórczym. Z uwagi na złożoność problematyki i różne zasady organizacji pracy nie można podać uniwersalnych zasad prowadzenia ewidencji prac stanowiących przedmiot prawa autorskiego. Przyjąć jednak należy, że podstawowym warunkiem prowadzenia takiej imiennej ewidencji jest ustalenie (niezależnie od tego w jakiej formie) zakresu prac wykonywanych w danym zakładzie pracy w ramach stosunku pracy, które mogą stanowić przedmiot prawa autorskiego. Zatem tworzone przez programistów programy/składowe programów (np. kody źródłowe) powinny zostać zewidencjonowane w sposób zapewniający ich identyfikację i przypisanie konkretnemu pracownikowi. Zob. interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Bydgoszczy z 31.7.2014 r. (ITPB2/415-454/14/IB);
g) Pracodawca może stosować 50 % koszty dla programistów do przychodów za rzeczywiście wykonane prace twórcze, co w praktyce uniemożliwia ich stosowanie w odniesieniu do wynagrodzeń np. za czas urlopu, zwolnienia lekarskiego, czy premii rocznej oraz za tą część wynagrodzenia, która wypłacana jest za typowe obowiązki pracownicze niezwiązane z przenoszeniem praw autorskich do utworów. Por. interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Warszawie z 23.7.2014 r. (IPPB4/415-382/14-3/MS1), interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Warszawie z 8.8.2014 r. (IPPB4/415-502/14-4/MS1); interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Bydgoszczy z 1.8.2014 r. (ITPB1/415-539/14/AD), interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Katowicach z 17.7.2014 r. (IBPBII/1/415-344/14/MZ), wyr. WSA w Łodzi z 3.4.2014 r. (I SA/Łd 185/14).
Należy ponadto wskazać, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których była mowa wyżej, nie mogą przekroczyć połowy kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, co obecnie oznacza kwotę 42.764 zł.
Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 1 Prawa autorskiego, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Zatem moment, w którym pracownik przekazuje pracodawcy rezultat swojej pracy w postaci utworu, jest jednocześnie momentem nabycia przez pracodawcę praw majątkowych autorskich do takiego utworu. Dla przejęcia autorskich praw majątkowych przez pracodawcę nie są potrzebne żadne dodatkowe wymogi formalne.
Autor: Mateusz Doroszczonek